Környezeti controlling Copy

Bevezető 

A környezeti controlling és környezeti számvitel egy viszonylag fiatal alkalmazási terület. Emiatt célszerű az ezzel kapcsolatos eszköz- és fogalomrendszer jelentésének a tisztázása. A következőkben megpróbáljuk összefoglalni azokat az alapvető fogalmakat, amelyek az adott témával kapcsolatban felmerülhetnek. A környezeti controlling gyűjtőfogalom, amely több területet ölel fel. Két nagy részterületét az alapján különíthetjük el, hogy a környezetvédelmi tevékenységek által előidézett pénzügyi hatásokat vagy a vállalat gazdasági tevékenységének környezeti hatásait állítják-e a vizsgálódások középpontjába.

A környezeti felelősség (environmental accountability) kérdése volt az egyik legfontosabb oka a környezeti controlling kialakulásának. A vállalatnak felelősnek kell lennie tevékenységéért a szélesebb társadalom irányába, s működésének hatásairól be kell számolnia az összes érintettje felé. A közelmúltban történt amerikai olajszennyezés esetében hasonló kérdések merültek fel az elmúlt években. Ha a vállalat tevékenysége hatással van az alkalmazottakra, a helyi lakosságra, a vásárlókra és a részvényesekre, akkor azok jogosan várhatják el, hogy a vállalat információkat szolgáltasson a termékével, üzleti tevékenységével vagy éppen szennyezésével az életükre gyakorolt hatásokról. Ezek alapján a környezeti felelősség a társadalmi felelősség egyik részterülete. A vállalat érintettekkel kapcsolatos környezeti tevékenységétől függ, hogy milyen típusú információszolgáltatást lehet elvárni egy vállalattól.

A környezetvédelem mint vállalati funkció értékességének igazolása is a környezeti controlling kifejlesztéséhez vezetett. Az 1990-es években egyetlen nagyobb balesetet sem tartottak számon, sokan kezdték elbízni magukat. Egyesek elvesztették az érdeklődést a környezetvédelmi kérdések iránt, a vállalatok pedig kezdtek úgy gondolkozni, hogy a környezetvédelem megszűnt lényeges probléma lenni. Sok helyen került sor leépítésekre, elsősorban az ún. nem termelő területeken, ahova a környezetvédelmet is sorolták, visszafejlesztésétől a költségek csökkenését remélték. Végül számviteli oldalról a vezetői számvitel kialakulása alapozta meg a környezeti controllingot vagy környezeti számvitelt módszertani szempontból.

„A környezeti számvitel a számvitel olyan alágaként definiálható, amely azokat a tevékenységeket, módszereket és rendszereket foglalja magában, amelyek egy meghatározott gazdasági rendszer környezetvédelmi problémáit vagy a környezetvédelmi tevékenység gazdasági hatásait tartják nyilván, elemzik és jelentésekbe foglalják.” (Schaltegger, 1997)

A környezeti számvitel feladata egyrészt a környezetvédelem, a környezettudatos tevékenység pénzügyi vonzatainak a számszerűsítése és elemzése. Olyan témákat kell érintenie például, hogy lehet-e költséget megtakarítani, és ha igen, milyen összeget, egy környezetvédelmi projekt megvalósításával. Ez a megtérülési mutatók értelmezését és kiszámítását jelenti a környezetvédelmi hatásokkal járó beruházásokra. Másrészt a gazdasági tevékenység bizonyos környezeti tényezőkre gyakorolt hatásait elemzi. 

Az elemzés teljes folyamata kiterjed: 

  • az első lépésben az adatok összegyűjtésére, aggregálására, elemzésére és értelmezésére; 
  • az utolsó folyamatrészben a kapott eredményeket kommunikálni kell az érintettek felé.

A gyakorlatban megkülönböztetjük a környezeti vezetői számvitelt és a környezeti pénzügyi számvitelt. „A környezeti vezetői számvitel fókusza a belső elemzésekre és a vezetői döntések megkönnyítésére esik. A környezeti pénzügyi számvitel elsősorban a környezeti kötelezettségek külső érdekelt felekkel való közlésére koncentrál, s ennek rendeli alá az adatgyűjtést és elemzést.”

A vállalatnak a környezet állapotára gyakorolt hatásait fizikai mértékegységek segítségével leíró ökológiai számvitel, melynek szerepe elsősorban a vállalat érdekelt feleinek a tájékoztatásában jelentős.

A környezeti számvitel alrendszerei 

Pénz, Pénzügy, Jelzálog, Kölcsön, Ingatlan, Üzleti

A környezeti eseményeket (a fogalom a gazdasági eseményhez hasonlóan értelmezhető; a vállalkozás természetes környezetére hatást gyakoroló eseményeket foglalja magában) nem pénzben, hanem természetes mértékegységben jegyzik fel. A lépések:

  1. Azonosítják a környezettel való anyagkapcsolatokat, elkülönítve az inputként és az outputként szolgáló anyag- és energiafajtákat.
  1. Hozzárendelnek mindegyik anyag-, illetve energiafajtához egy-egy „ökotényezőt”, mely input esetén az anyagfajta szűkösségét (korlátozott rendelkezésre állását), output esetében pedig a környezetterhelő hatását (az adott környezet feldolgozási képességének korlátozottságát) reprezentálja. Minél kedvezőtlenebb hatást gyakorol a környezetre (azaz minél szűkösebb az input, vagy minél nehezebben lebontható, hatástalanítható − a természetes folyamatok által − az output), annál nagyobb a tényező értéke.
  1. A természetes mértékegységben kifejezett anyag- vagy energiaáramlás és a megfelelő ökotényező (mint súly) szorzataként egyfajta elszámolási egységben kapjuk meg a környezetterhelés mértékét.

Az így kapott érték értelmezése: minél kisebb a fenti módon számított szorzatok összesített értéke, annál kedvezőbb a vállalkozás környezeti teljesítménye.

Alapvető fogalmak 

  1. Szokásos költségek

A környezetvédelmi előírásoknak való megfelelés érdekében vásárolt eszközök, elvégzett tevékenységek, hozzákapcsolódó szolgáltatások költséget jelentenek a vállalat számára, melyet a működési költségek között fog kimutatni. Ezeket a tételeket, melyeket a hagyományos számviteli rendszerben is nyomon lehet követni – szokásos költségnek nevezik. 

  1. Rejtett költségek

A kibocsátott levegő tisztításával kapcsolatos berendezések üzemeltetése azonban az alkatrészgyártó vállalat számára más költségeket is jelent. Ilyenek a veszélyes anyagok és hulladékok kezelésével, szállításával, adminisztrációjával járó költségek vagy azok a költségek, melyek a dolgozók egészségkárosodásával hozhatók kapcsolatba. Az előbbieket általában az üzemi vagy vállalati általános költségek között tartják nyilván, míg az utóbbiak az alkalmazottak gyakori megbetegedéseinek hatására kieső munkaidő vagy kártérítés formájában jelentkezhetnek. 

  1. Feltételes költségek

Azokon a területeken, ahol elképzelhető, hogy balesetek fordulnak elő, és azok eredményeképpen a környezetben vagy személyekben kár keletkezik, figyelembe kell venni az ún. feltételes költségeket is. A kategória költségei közé olyan, a jövőben felmerülő kiadások tartoznak, melyek bekövetkezése nem bizonyos. Ilyen feltételes költségek a legtöbb termelő vállalat esetében azonosíthatóak a termelési folyamatok veszélyességének a függvényében. Ezek lehetséges felmerülési formái a környezet megtisztításának a költségei, a vállalat által fizetendő kártérítések, bírságok, a szigorodó előírásokból származó költségnövekmények stb.

  1. Intangibilis költségek

A környezeti költségek negyedik fajtája ezeket a leginkább a vállalat image-éhez kapcsolódó költségeket fogja össze, és intangibilis költségeknek nevezzük őket. Az intangibilis költségek nehezen megfogható költségeket jelentenek, idetartoznak a hatósági, lakossági kapcsolatok megromlásából eredő költségek, illetve a jó kapcsolatokból származó hasznok.

  1. Externális költségek

Az externális költségek azon költségek, amelyek nem a vállalatnál jelentkeznek, hanem a társadalom egyéb csoportjainál. Externális költségek tehát mindazok a vállalat által nem szándékosan okozott károk (környezetben, egészségben), melyekért a vállalatot nem kötelezik kártérítésre. Ilyen externális költségeknek az égési folyamatok eredményeképpen kibocsátott szén-dioxid, melynek mennyiségét nem korlátozzák jogszabályok, illetve melyek után nem kell adót vagy bírságot fizetni, azonban bizonyítottan hozzájárul a klímaváltozáshoz, mely a társadalom bizonyos tagjai számára jelentős költségeket jelent már napjainkban is. 

Az externális költségek számszerűsítése elsősorban nem a vállalat, hanem a szabályozó hatóságok feladata, hiszen nekik kell kezelni az externáliákból származó problémákat. Gyakran azonban itt is a számszerűsítés nehézségei jelentik a legnagyobb akadályt a megfelelő szabályozás kialakításában.

  1. Önkéntes környezeti költségek

Azok a költségek, melyeket nem a környezeti előírásoknak való megfelelés, hanem önkéntes vállalások, programok miatt merülnek fel. Ezek megfelelésen túli teljesítéshez kapcsolódó költségek.

  1. Utólagos környezeti költségek

Egy folyamat, technológia vagy üzem előírások szerinti bezárásának, leszerelésének és a terület rehabilitációjának költsége.

  1. Jövőbeli költségek

Azon költségek, melyek a jövőben valószínűleg felmerülnek, és melynek időpontja jelenleg nem feltétlenül ismert. Néha környezeti kárfelelősségnek is nevezik.

  1. Esetleges költségek

Olyan költségek, melyek jövőbeli felmerülése nem valószínű, azonban bizonytalan jövőbeni események bekövetkezésétől függően előfordulhatnak (pl.: jövőbeni szivárgások kármentesítési költsége).

A környezeti költségek megjelenésének gyakoriságához és módja 

Forrás: Madarasiné Szirmai Andrea: A környezeti vezető és pénzügyi számviteli információk kapcsolata és megjelenítési lehetőségeik az éves beszámolóban, Budapesti Gazdasági Főiskola – Magyar Tudomány Napja, 2007

Környezeti költségek meghatározása 

A környezeti információs és controllingrendszer számviteli funkciójának célja a vállalatra vonatkozó külső és belső környezeti adatok nyilvántartása, elemzése. Számos esetben mind a pénzügyi adatok, mind pedig a fizikai mennyiségek meghatározása, nyilvántartása szükséges. Például egy környezetvédelmi projekt megvalósításának (kármentesítési projekt) vagy egy központi szennyvíztisztító üzemelésének nyomon követését lehet említeni. (A nyilvántartási funkcióra szintén alkalmazható a számvitel szó, mégpedig a környezeti számvitel. Az angolszász terminológiában erre az „environmental accounting” kifejezés terjedt el.)

A fizikai jellegű információkat tekintve a vállalatok (a jogszabályi előírások miatt is) meglehetősen jól állnak. Tisztában vannak az általuk kibocsátott szennyező anyagok, a keletkező hulladékok mennyiségével, a környezetvédelmi projektek fizikai paramétereivel. Ezeket valamilyen formában nyilvántartják és értékelik is. A környezeti költségeket illetően viszont a vállalatok többnyire csak bizonyos költségeket ismernek, illetve tartanak nyilván. Ilyenek például a veszélyes hulladék ártalmatlanításának a költsége, a büntetések, a talajvíz kármentesítésének költsége. Ellenben a vállalatok többsége nincs tisztában a valós, valamint az egyes termékek előállításának, illetve gyártási folyamatainak környezeti költségével. Ennek legfőbb oka, hogy a környezeti költségek figyelembevétele nem teljes körű, illetve a környezeti költségek allokációja egyáltalán nem vagy nem megfelelően történik meg, ami téves döntésekhez vezet, illetve vezethet.

Tulajdonság/Típus Szokásos Rejtett Feltételes Intangibilis Externális 
Jelenlegi 
Jövőbeni 
A vállalat viseli 
A társadalom vagy a környezet viseli 
Mértéke ismert 
Mértéke becsülhető 
Általános költségek között szerepel 

Költségkategóriák

Forrás: Csutora Mária –Kerekes Sándor: A környezetbarát vállalatirányítás eszközei, 2004

A környezeti költségek ismerete közvetlenül vagy a környezeti mérőszámokon keresztül lehetőséget nyújt a környezeti szempontok vezetői döntéshozatalba történő integrálására. Azért is fontos lehet, mert a környezeti költségek egyes vállalatok esetén a működési költségek akár 22%-át is elérhetik.

A környezeti költségek meghatározásának egyik nagy jelentősége az, hogy a vállalati érdekcsoportok (részvényesek, vezetők) figyelmét a környezeti költségekre irányítja, akik ezáltal képesek és motiváltak lehetnek olyan lehetőségek felkutatásában, melyekkel csökkenteni lehet vagy akár el is lehet kerülni e költségek keletkezését, miközben javítják a vállalat környezeti teljesítményét. Ezen túl segíti a potenciális megtakarítási lehetőségek azonosítását, illetve a termékek önköltségébe és piaci árába való beépítését. Tulajdonképpen a környezeti költségek meghatározása lehetővé teszi a környezetvédelmi és a pénzügyi stratégia összekapcsolását, integrálását. A környezeti költségek meghatározása mind működő üzemek, technológiák, mind pedig új beruházások esetén segíti a döntéshozatalt. Ilyen döntések lehetnek például

  • alapanyag kiválasztása,
  • beszállítók értékelése,
  • terméktervezés, -fejlesztés, termékszerkezet összeállítása,
  • beruházási döntések,
  • környezetvédelmi technológiák értékelése, kiválasztása.

A környezetvédelemmel kapcsolatos költségek a döntéshozatalba integrálása során számos feladat merül fel. Először is a környezeti vonatkozású költségeket azonosítani kell, és nyilván kell tartani. Másodszor, ezeket a költségeket a lehető legnagyobb mértékben közvetlenül a költséghelyekhez és a költségviselőkhöz kell allokálni. Harmadszor, a szennyezést megelőző beruházások esetén nemcsak a közvetlen, hanem a közvetett költségeket is figyelembe kell venni az integrált technológiákkal történő összehasonlítás során.

A környezeti controlling funkciói 

Háló, Hálózati, Technológia, Fejlesztő, Touch, Ujj

Sokszor előfordul, hogy a környezeti vezetői számvitelt a környezeti controllinggal azonosítják. Az azonos értelmű szóhasználat védelmében szeretném megjegyezni, hogy a kontrollernek a számvitel által szolgáltatott tényadatok és a tervek közötti eltérések kimutatása a feladata, mely alapján javaslatot tesz a menedzsmentnek a megfelelő döntések meghozatalára.

A környezeti controlling célja, hogy pontos képet adjon a vállalat környezetvédelemmel kapcsolatos tevékenységének pénzügyi vonatkozásairól. Ez magában foglalhatja a beruházási döntések környezeti vonatkozásainak a feltárását, a ráfordítások és bevételek környezeti vonatkozású tételeinek az azonosítását és egyéb, a vállalatok környezeti teljesítményével kapcsolatos pénzügyi adatok elemzését, felhasználását a döntéshozatal során. A környezeti vezetői számvitel segítségével azonosítani lehet olyan tényezőket (pl.: a rejtett környezetvédelmi költségeket), melyek figyelembevételével javulhatnak a beruházási projektek megtérülési mutatói, valamint a vállalat jelentős megtakarításokra is szert tehet. 

A potenciális megtakarítások azonosításának és számszerűsítésének segítségével a környezeti controlling támogathatja a megelőző jellegű környezetvédelmi intézkedések (pl.: a tisztább termelési technológiák alkalmazása) megvalósítását. A környezeti vezetői számvitel másik jelentős előnye, hogy azonos nyelvet biztosít a környezeti és pénzügyi szakemberek számára, ami a kommunikáció javulása révén szintén pozitív hatással lehet a vállalati döntésekre. 

A vezetői döntéshozatal támogatása mellett még számos területen használhatók a környezeti controlling által szolgáltatott adatok, információk. 

Az alábbiak szerint lehet összefoglalni a környezeti controlling valamennyi alkalmazási területét: 

  • Éves környezeti költségek, kiadások elemzése, értékelése
  • Beruházások értékelése
  • Termékek árazása, önköltségszámítás
  • Életciklus költségelemzése
  • Éves költségvetés készítése
  • A környezetvédelmi költségek és bevételek megjelentetése az éves beszámolóban
  • Környezetvédelmi projektek költségeinek és megtakarításainak azonosítása
  • Környezetbarát termék- és folyamattervezés
  • Környezetközpontú irányítási rendszer működtetése
  • Környezeti teljesítményértékelés, benchmark
  • Tisztább termelési projektek támogatása
  • Környezeti és fenntarthatósági jelentések írása
  • Környezeti információk statisztikai célú szolgáltatása hatóságoknak, anyavállalatnak, egyéb érdekelt feleknek
  • Kockázatmenedzsment

A környezeti számvitel alkalmazásából származó előnyök 

Sikeres, Beleegyezés, Pipa, Horog, Pozitív, Ábra

A vállalati környezeti számviteli rendszer kiépítése jelentős erőfeszítéseket igényelhet, különösen azoknál az összetett szervezeteknél, melyek még nem alkalmaznak környezeti mutatószámokat, és csak az első lépéseket teszik meg a környezeti irányítás eszközeinek az alkalmazása terén.

Ezért fontos számba venni a környezeti számvitel alkalmazásával járó ráfordításokkal szemben álló potenciális hasznokat, melyek a következők lehetnek:

  1. A vállalatvezetés elkötelezettségének a növekedése.
  2. A környezeti szempontok jobb érvényesítése a vállalati döntéshozatal során.
  3. A szervezet környezetvédelmi elkötelezettségének a demonstrálása az érdekelt felek irányába.
  4. A megfelelő környezeti irányítás eredményeképpen elérhető megtakarítások bemutatásának a lehetősége.
  5. A környezeti teljesítmény valós és potenciális pénzügyi kihatásainak a bemutatása az érdekelt felek számára (Tuppen, 1996.). 

A környezeti számviteli rendszer egyik legfontosabb előnye, hogy a környezeti ráfordítások és hasznok felmérésével pontos képet ad a környezetvédelmi vezetők, illetve a döntéshozók számára a vállalat környezeti teljesítményéről, annak a vállalat pénzügyi helyzetére gyakorolt hatásáról.

Ennek egyik leggyakrabban előforduló pozitív hatása, hogy a környezeti költségek azonosításával a vállalat jelentős megtakarításokra tehet szert. Például a környezeti költségek teljes körű felmérése gyakran arra az eredményre vezet, hogy olyan intézkedésekről is kiderül, hogy rövidtávon megtérülnek, melyekről korábban – a megtakarítások csak bizonyos körének a figyelembevételével – kedvezőtlen döntés született.

A környezeti számvitel ebben a vonatkozásban szoros kapcsolatban áll a megelőző jellegű környezetvédelemmel, a tisztább termelés alapelvével, mely szerint a káros kibocsátások csökkentését az erőforrások felhasználásának a racionalizálásán keresztül a legcélszerűbb megvalósítani. A környezeti számvitel a megtakarítások teljes körű felmérésével elősegíti a tisztább termelési – megelőző jellegű –  intézkedések vállalatoknál történő alkalmazását. 

A megtakarítási lehetőségek feltárása egyúttal felhívja a vállalat vezetésének a figyelmét a környezet védelmében rejlő gazdasági lehetőségekre, és nyitottabbá teszi a döntéshozókat a környezetvédelmi beruházásokkal szemben. 

A környezeti számvitel által gyűjtött és feldolgozott adatok az érdekelt felek szélesebb körének az érdeklődésére is számot tarthatnak. A belső érdekelt felek között meg kell említeni az alkalmazottakat, akiknek a képzéséhez, motiválásához alkalmas adatok nyerhetők a jól működő környezeti számviteli rendszerből, illetve a külső érdekelt feleket, akiknek az adatokkal való ellátása azonban már inkább a pénzügyi környezeti számvitel feladatkörébe tartozik. 

A környezeti számvitel alkalmazásából származó további előnyt jelent, hogy a rendszer kialakítása során a környezetvédelemmel foglalkozó munkatársaknak együtt kell működniük a vállalat más funkcionális területein dolgozókkal (számviteli osztály, controlling stb.), aminek az egyes területek közötti kommunikáció javulása, az együttműködési készség erősödése, illetve a problémák komplexebb kezelése lehet a kedvező eredménye. 

Végül, de nem utolsósorban a környezeti számviteli rendszer jól kiegészítheti a környezeti irányítási rendszereket, melyek a vállalat környezeti teljesítményére vonatkozó adatokat igényelnek. A környezeti irányítási rendszerek működtetéséhez környezeti indikátorok (mutatószámok) alkalmazására van szükség, melyek jelentős része kinyerhető egy jól felépített környezeti számviteli rendszerből. 

Környezeti mérőszámok rendszere 

A hazai és nemzetközi gyakorlatban egyaránt egyre jobban terjed az ún. környezeti indikátorok vagy mutatószámok alkalmazása, melyek a szervezetek környezeti teljesítményét hivatottak bemutatni. Ezt a folyamatot segítik elő bizonyos nemzetközi szabványok, kezdeményezések, például a környezeti irányítási rendszerekre, illetve általában a vállalati környezeti menedzsmentre vonatkozó ISO14000-es szabványsorozat vagy a környezeti jelentések tartalmára, felépítésére vonatkozó ajánlásokat megfogalmazó Global Reporting Initiative (GRI).  A vállalatok az elsődleges cél, a jogszabályi kötelezettségek teljesítése mellett egyre inkább az ezeken túlmutató, ezeknél szigorúbb önkéntes vállalások, célok irányába mozdulnak el. Az önkéntes célok teljesítésének mérése, az egyes üzemek, vállalatok környezeti teljesítményének összehasonlítása nem mindig egyszerű és egyértelmű feladat. Ennek áthidalására, azaz a vállalati környezeti teljesítmény összehasonlítható értékelésére dolgozták ki a környezeti mérőszámokat.

A környezeti mérőszámok azok a speciális mérőszámok, amelyek a szervezet környezeti teljesítményéről és törekvéseiről adnak tájékoztatást a környezeti teljesítmény vagy a környezet állapotának befolyásolása érdekében. 

A vállalati környezeti teljesítmény értékelésére számos módszert dolgoztak ki. Ezek közül az egyik legegyszerűbb a környezeti mérőszámok alkalmazása, amik világos formában foglalják össze a nehezen átlátható környezeti adattömeget. 

Előnyeik között említhető, hogy 

  • jól mutatják az időbeli fejlődést, 
  • segítenek feltárni az optimalizálás lehetőségeit és a gyenge pontokat, 
  • alkalmasak környezeti célok megfogalmazására és figyelésére, 
  • jól kommunikálhatóak a szervezeten belül és kifelé, végül 
  • segítik a komplexebb környezeti irányítási, mint például a környezeti irányítási rendszerek bevezetését és alkalmazását. 

A környezeti mutatószámokkal kapcsolatos egyik legfontosabb korlát az alacsony aggregációs szint, ami nehezíti az eltérő tevékenységet folytató vállalatok összehasonlítását. Az iparágon belüli összehasonlítást nehezíti, hogy nem forognak közkézen szektorokra vonatkozó átlagadatok. A legtöbb vállalat használ a környezeti teljesítménymérésre alkalmas számokat (pl. ilyennek tekinthető az ártalmatlanított hulladék térfogata vagy súlya), de keveseknél állnak össze a számok olyan rendszerré, ami átfogja a környezeti helyzetet, mégis csak a lényegi információt közli, segítséget nyújtva a felső vezetésnek a környezeti fejlesztés hatékony megvalósítására.

A környezeti teljesítményt mutató mérőszámokkal szemben támasztott legfontosabb követelmények az alábbiak:

  1. Összehasonlíthatóság: tegyék lehetővé az összevetést más cégekkel, és mutassák a környezeti hatások különbségét.
  2. Célszerűség: a cég által befolyásolható környezeti hatások javítását tegyék lehetővé.
  3. Egyensúly: ne torzítsanak a környezetszennyezés egy területe, egy környezeti elem felé sem, de fogják át mindezeket.
  4. Folyamatosság: a mérőszámok alkotta rendszer csak akkor működőképes, ha azonos időszakonként azonos mutatókat alkalmazunk. Célszerű a változtatásokkal és új indikátorokkal óvatosan bánni.
  5. Aktualitás: nem szabad túl ritkán aktualizálni a mutatókat. Az időszak lehet egy hónap, negyedév vagy év, de ennél több nem. Az elavult információ megcsal.
  6. Érthetőség: a mérőszámok a laikusok tájékoztatásának fő eszközei, ezért számukra is érthetőnek kell lenniük.

A környezeti mutatószámok csoportosítása 

A környezeti mérőszámok kialakítása és nyomon követésének célja általában a vállalat környezeti teljesítményének, hatékonyságának fejlesztése és így a versenyképesség növelése. Ezen belül a legfontosabb célok a következők:

  • a termékek és szolgáltatások anyagszükségletének csökkentése,
  • a termékek és szolgáltatások energiaszükségletének csökkentése,
  • az újrahasznosítás arányának növelése,
  • a megújuló energiaforrások felhasználása,
  • a termékek tartósságának növelése,
  • a keletkező hulladékok mennyiségének csökkentése és
  • a környezeti költségek megállapítása.

A környezeti mérőszámok alkalmazása lehetővé teszi az összehasonlítást az alábbiak között:

  • cél- és tényértékek,
  • különböző időpontokban elért teljesítmény,
  • a vállalat egyes üzletágainak teljesítménye,
  • egyes vállalatok teljesítménye.

Az anyagfelhasználásra vonatkozó mérőszámok 

Az infrastruktúra mérőszámai 

A GRI elsődleges célja, hogy elősegítse a vállalatok gazdasági, környezeti és társadalmi teljesítményének hiteles és standardizált kommunikálását. Emellett azonban tekinthető egy környezeti teljesítményértékelési módszernek is, hiszen az indikátorok segítségével részletesen jellemzi a vállalatok teljesítményét.

Amellett, hogy a kezdeményezéshez kapcsolódó útmutatók (például GRI [2002a], GRI [2002b]) részletesen kifejtik a hiteles kommunikáció alapelveit, a vállalati jelentések tartalmára és az alkalmazandó indikátorokra is javaslatot tesznek. A GRI alapján elkészített vállalati jelentéseknek a következő részeket célszerű tartalmazni:

  • Vízió és stratégia (A vállalatvezetés fenntarthatóság iránti elkötelezettségét mutatja).
  • A vállalat tevékenységének bemutatása.
  • Az irányítási struktúra és vezetési rendszerek bemutatása.
  • A jelentésben megtalálható információk besorolása a GRI útmutató indikátorrendszerébe.
  • A vállalat gazdasági, környezeti és társadalmi teljesítményével kapcsolatos indikátorok.

Az útmutatók megkülönböztetnek alapvető (core) és kiegészítő (additional) indikátorokat (GRI, 2002b), emellett felhívják a figyelmet a szektorspecifikus információk fontosságára (GRI, 2002a). A GRI a gazdasági teljesítményen belül jóval túllép a hagyományos pénzügyi jelentések szemléletén, kitér az egyes érintett csoportokkal való kapcsolatra, sőt még az externális hatások figyelembevételére is javaslatot tesz.

A környezeti teljesítmény indikátorai nagyjából besorolhatók az ISO 14031 rendszerébe, bár az ottani menedzsmentteljesítmény és környezeti állapot indikátorai itt sokkal korlátozottabban jelennek meg. A társadalmi teljesítmény a legkevésbé megfogható, erre utal az is, hogy itt találjuk a legtöbb mérőszámcsoportot. Emellett az is igaz, hogy ezeken belül a másik két fő csoporthoz képest itt vannak a legnagyobb arányban a kiegészítő indikátorok, ami szintén a társadalmi teljesítmény megragadásának nehézségeire utal.

A GRI erőssége, hogy a vállalatok gazdasági, környezeti és társadalmi teljesítményét egyszerre vizsgálja, illetve a gazdasági teljesítményt is sokkal átfogóbb szemléletben értelmezi, mint amit a hagyományos pénzügyi mutatókkal le lehet írni. Ugyanakkor a GRI-útmutatókban gyakran szereplő fenntarthatósági jelentés, illetve ennek kapcsán a fenntarthatósági teljesítmény kifejezések véleményem szerint egy kicsit félrevezetők. Attól még ugyanis, hogy egy vállalat jól teljesít a gazdasági, környezeti és társadalmi teljesítménydimenzió kiválasztott indikátorai szerint, egyáltalán nem biztos, hogy a tevékenysége fenntartható lenne. Ha optimisták vagyunk, beszélhetünk ugyan a fenntarthatósághoz való hozzájárulásról, de azt, hogy a vállalat tevékenysége fenntartható-e, nem tudjuk eldönteni GRI-indikátorok alapján.

A kezdeményezés terjedésének eredményeként egyre több vállalat ad közre fenntarthatósági jelentést, ilyen például Magyarországon a BAT vagy a Denso. A GRI a hitelesség érdekében ajánlja a jelentések külső fél általi tanúsíttatását is (GRI, 2002b).

Összességében elmondható, hogy a GRI kísérletet tesz a vállalatok környezeti, társadalmi és gazdasági teljesítményének mérésére és standardizálható kommunikálására. Mauser (2001) arra hívja fel a figyelmet, hogy az összehasonlíthatóság azonban még mindig gyenge lábakon áll, különösen, hogy a szektorspecifikus mutatók nincsenek standardizálva. 

Megállapíthatjuk, hogy a környezeti, a gazdasági és a társadalmi teljesítmény egyidejű vizsgálata mindenképpen erőssége a GRI-nek, ugyanakkor a három terület egymás mellé illesztése önmagában még nem ad elegendő információt arról, hogy az adott vállalat tevékenysége valóban fenntartható-e.

Felhasznált irodalom:

  1. Csutora, M. [2001]: A vállalati környezetvédelmi költségek számbavétele, Tisztább Termelés Kiskönyvtár III. kötet
  2. EPA [1995]: An introduction to Environmental Accounting as a Business Management Tool: Key Concepts and Terms, United States Environmental Protection Agency, Office of Pollution Prevention and Toxics
  3. Schaltegger, S., K. Müller, H. Hinrichsen [1996]: Corporate Environmental Accounting, Wiley, UK 
  4. Tuppen, C. (szerk.) [1996]: Environmental Accounting in Industry, A practical review, BT Plc. 
  5. Csutora Mária – Kerekes Sándor: A környezetbarát vállalatirányítás eszközei, 2004
  6. Madarasiné Szirmai Andrea: A környezeti vezető és pénzügyi számviteli információk kapcsolata és megjelenítési lehetőségeik az éves beszámolóban, Budapesti Gazdasági Főiskola – Magyar Tudomány Napja, 2007
  7. GRI [2002a]: Global Reporting Initiative – Sustainability Reporting Guidelines. Boston, 2002.
  8. GRI [2002b]: Global Reporting Initiative – Introducing the 2002 Sustainability Reporting Guidelines. Amsterdam, 2002. Mauser, A. [2001]: The greening of business – Environmental management and performance evaluation: an empirical study in the dutch dairy industry. Delft, 2001.

 Példa – Költségfelosztás módszertana az Activity Based Costing keretében 

A kérdés megvitatásához szükség van feltenni a legfontosabb, de ugyanakkor a legegyszerűbb kérdést: mi okozza a költségeket? A termékek és szolgáltatások előállítása nyilvánvalóan a költségek felmerülését jelenti. A költségkalkulációk során sokszor háttérbe szorul a kiszolgáló egységek költségeinek vizsgálata, elemzése. A számvitelnek, illetve a menedzsmentnek meg kell találni azokat a költségdrivereket, amelyek segítségével hozzárendelhetjük az egyes tevékenységekhez. A lenti feladatban három módszer kerül bemutatásra, amelyek elgondolkodtatják az embert.

1. Direkt módszer (Direct method)

A közvetlen felosztás esetében a módszer azt feltételezi, hogy az egyes szolgáltató részlegek csak közvetlenül a bevételt generáló termelő részlegre kerül felosztásra.

  • A felszerelés management költségeinek felosztása

Az igénybe vett terület alapján = 15 000 + 3 000 = 18 000 m3

Az Öntési tevékenységre való felosztás = (15 000 / 18 000) * 126 000 = 105 000 €

A Kidolgozási tevékenységre való felosztás = (3 000 / 18 000) * 126 000 = 21 000 €

  • A Személyzet költségének felosztása

A személyzet létszáma alapján = 80 + 320 = 400 fő

Az Öntési tevékenységre való felosztás = (80 / 400) * 24 000 = 4 800 €

A Kidolgozási tevékenységre való felosztás = (320 / 400) * 24 000 = 19 200 €

2. Lépcsőzetes módszer (Step-down method)

A módszer elutasítja azt, hogy az általános költségeket csak a termelő részlegekre lehetne felosztani. A módszer azt feltételezi, hogy más szolgáltatás igénybe vevőre is fel lehet osztani. A szolgáltatásnyújtóknál rangsort kell állítani az igénybevétel alapján.

  • 1. lépés: a felszerelés management költségeinek felosztása

A terület alapján való felosztás = 9 000 + 15 000 + 3 000 = 27 000 m2

Személyzet igénybevétele = (9 000 / 27 000) × 126 000 = 42 000 €

Az Öntési tevékenységre való felosztás = (15 000 / 27 000) × 126 000 = 70 000 €

A Kidolgozási tevékenységre való felosztás = (3 000 / 27 000) × 126 000 = 14 000 €

  • 2. lépés: a személyzet költségeinek felosztása

A felosztás előtti költség = 24 000 + 42 000 = 66 000 €

Az Öntési tevékenységre való felosztás = (80 / 400) × 66 000 = 13 200 €

A Kidolgozási tevékenységre való felosztás = (320 / 400) × 66 000 = 52 800 €

3. Reciprok módszer (Reciprocal Allocation Mehtod)

A módszer az előző eljárásokkal szemben az egyes szolgáltatási részlegek közötti együttműködés is lehetséges, amelyet a költségfelosztásnál érvényesítni lehet. Az előző módszerek vagy kizárták ennek a lehetőségét, vagy pedig a sorrendből adódóan csak egyirányú folyamat lehetséges.

A megoldáshoz szükség van felírni egy egyenletrendszert:

  1. FM = 126 000 + (20 / 420) * P = 126 000 +0,0476 P
  2. P = 24 000 + (9 000 / 27 000) * FM = 24 000 + 0,3333 FM

A kétismeretlenes egyenletrendszer megoldása:

Behelyettesítés:

FM = 126 000 + 0,0476 * [24 000 + 0,3333 FM]

FM = 126 000 + 1 142 + 0,0158 FM

0,9842 FM = 127 142

FM = 129 183

P = 24 000 + 0,3333 * 129 183

P = 24 000 + 43 057

P = 67 057

  • 1. lépés: a felszerelés management költségeinek felosztása

A terület alapján való felosztás = 9 000 + 15 000 + 3 000 = 27 000 m2

Személyzet igénybevétele = (9 000 / 27 000) * 129 183 = 43 061 €

Az Öntési tevékenységre való felosztás = (15 000 / 27 000) * 129 183 = 71 768 €

A Kidolgozási tevékenységre való felosztás = (3 000 / 27 000) * 129 183 = 14 354 €

  • 2. lépés: a személyzet költségeinek felosztása

A felszerelés managementre való felosztás = (20 / 420) * 67 057 = 3 193 €

Az Öntési tevékenységre való felosztás = (80 / 420) * 67 057 = 12 773 €

A Kidolgozási tevékenységre való felosztás = (320 / 420) * 67 057 = 51 091 €

A megoldásokat összehasonlítva három módszer háromfajta eredményt hozott. Felmerül a kérdés, hogy melyik a legjobb megoldás? A válasz nem egyszerű! A három megoldást vizsgálva azt mondhatjuk, hogy a Step-down módszer biztosítja az átlagos értéket. A Személyzet számára nyújtott szolgáltatások elgondolkodtatóvá teszik a menedzsert, hogy a direkt felosztás esetében teljesen hiányzó érték, a terület függvényében a termelési egységnél jelenik meg. Ugyanakkor az is fontos szempont, hogy a személyi jellegű költségek területarányosan lennének felosztva, szerencsésebb inkább a munkaerő létszámához hozzárendelni.

Példa – Az átlagkészlet nagyságát befolyásoló tényezők 

Egy kiskereskedelmi vállalkozás éves forgalmi és készletadatai fogyasztói áron:

Feladat:

  1. Számítsa ki és értékelje a készletgazdálkodás elemzéséhez szükséges mutatókat és indexeket!
  2. Számszerűsítse az átlagkészlet nagyságát befolyásoló tényezőket!

A feladat megoldása:

Az elemzéshez szükséges adatok, mutatók:

Átlagkészlet nagysága:

Fordulatok száma

A vállalkozás készletgazdálkodása összességében kedvezően alakult, mivel 7,51%-os átlagkészlet növeléssel sikerült a forgalmat 14,76%-kal emelni. Javult a fordulatok száma, csökkent a forgási idő, azonban ez a pozitív változás az iparcikk árufőcsoportban következett be, a másik kettő árufőcsoport készletmozgása lelassult.

Az átlagkészlet változását befolyásoló tényezők vizsgálata:

Az átlagkészlet 196 875 – 183 122,3 = + 13 752,7 ezer Ft-tal emelkedett.

A készletnövekedés okai:

A forgalom nagyságának változása: AF = + 33 739,2 ezer Ft

Ebből:

  1. árváltozás hatása:

Árváltozás = 200 241,80 -183 122,30 =  + 17 119,5 ezer Ft 

  1. volumenváltozás hatása:

Az ár- és volumenváltozás együttes hatása: 15 164,6 * 9,6% = + 1 455,7 ezer Ft 

A forgalom belső szerkezetének módosulása: 

Készletintézkedések hatása: 13 752,7 – (33 739,2 + 8 151,4) = 28 137,9 ezer Ft

A forgalom változása 33 739,2 ezer Ft-os készletnövekedést igényelt, ebből az árváltozás miatti emelkedés 17 119,5 ezer Ft, a volumenváltozás miatti növekedés 15 164 ezer Ft, az ár és volumen együttes változása miatti készlettöbblet 1 455,7 ezer Ft. A forgalom belső szerkezete eltolódott a lassabban forgó, magasabb készletigényű iparcikk árucsoport felé, ami 8 151,4 ezer Ft-tal növelte a készletlekötést. Kedvező, hogy a készletintézkedések jelentősen mérsékelték a készletszükségletet.