Opravy chyb, záměny, normy přirozených úbytků a jejich stanovení

Úkolem inventarizačních komisí je zajistit shodu mezi jimi zjištěným skutečným stavem a konečným účetním stavem. To znamená zajistit opravy zjištěných chyb a zaúčtování inventarizačních rozdílů.

 Vstupem do procesu inventarizace prováděné inventarizačními komisemi jsou inventarizační evidence. Komentovaným výstupem z procesu inventarizace jsou inventurní soupisy, které prokazují:

  • jaký je skutečný stav majetku a závazků,
  • jakým způsobem inventarizační komise provedla ověření skutečného stavu,
  • jaké evidence pro toto ověření použila.

Inventarizační komise (dále IK)

Volba počtu a druhů IK a počtu členů IK

Účetní jednotka na základě předpokládaného počtu inventurních soupisů sestavených buď v rozsahu každé inventarizační položky samostatně, nebo za seskupení inventarizačních položek rozhodne o potřebném počtu inventarizačních komisí a o počtu členů v každé inventarizační komisi.

Ústřední, hlavní a dílčí IK

Zvykově lze nazvat inventarizační komise dílčími inventarizačními komisemi (dále DIK). Osobu zodpovědnou za provedení inventury lze nazývat zvykově předseda DIK

V účetní jednotce může, ale nemusí být zřízena i hlavní inventarizační komise. Její úloha v procesu inventarizace není určena žádnými předpisy.

Pouze ministerstva a státní fondy zřizují ústřední inventarizační komisi. Ostatní vybrané účetní jednotky zřizují ústřední inventarizační komisi, jen pokud jsou veškeré činnosti prováděné při inventarizaci zajišťovány prostřednictvím jiných osob, to znamená na zakázku.

Jmenování členů IK a stanovení jejich odpovědnosti

Každému členovi IK musí být při jeho jmenování stanoven rozsah pravomocí a činností při inventarizaci.

Důležité!
V souladu s §33a ZoÚ musí být vnitřním předpisem stanovena odpovědnost členů komise takovým způsobem, aby bylo možno určit nezávisle na sobě odpovědnost jednotlivých osob za zjištění skutečného stavu a za provedení inventur.

V souladu s přiřazenými pravomocemi a odpovědnostmi podepisují pouze oprávnění členové inventarizační komise zkontrolované údaje v inventurních evidencích a připojí své podpisové záznamy na inventurní soupis.

V průběhu fyzických i dokladových inventur zjišťují členové inventarizačních komisí jmenovitě zodpovědní za zjištění skutečného stavu nesrovnalosti mezi skutečným stavem a údaji v inventurních evidencích a svá zjištění uvádí písemně do přidělených inventurních evidencí.

Způsob jmenování členů IK, názvy IK i forma vnitřního předpisu, kterým se IK zřizují, není formalizován.

Příklad
Jednu z možných variant jmenování IK včetně stanovení rozsahu pravomocí a činností těchto členů při inventarizaci představuje Příloha č. 1.

Příprava na provádění inventur

Aby mohla IK zahájit inventuru v plánovaném termínu, je potřeba zajistit:

  • Inventurní evidence ke každému analytickému nebo podrozvahovému účtu, u kterého bude prováděna dokladová inventura a dále k účtům podléhajícím fyzickým inventurám, k nimž inventurní evidence sestavit lze a účetní jednotka se rozhodla je dát IK k dispozici. Fyzické inventury lze provádět i bez předem připravených podkladů.

Příklad
Pro kontrolu stavu zásob na skladě může být v inventurní evidenci uveden pouze seznam skladových položek, u kterých se bude předpokládat, že se ve skladu vyskytují, avšak bez údaje o jejich stavu ke dni, ke kterému se inventura provádí.

  • Součinnost zaměstnanců v kontrolovaných prostorách u fyzických inventur.
  • Pomocné evidence potřebné pro ověření správnosti položek u fyzických i dokladových inventur.
  • Výpisy z katastru nemovitostí s údaji ke dni, ke kterému se provádí inventura nemovitostí zapsaných v katastru nemovitostí, tedy k rozhodnému dni, a pokud rozhodný den nebyl pro inventuru nemovitých věcí stanoven, pak s údaji zapsanými v KN k 31.12.

Důležité!
Tento výpis musí mít každoročně k dispozici ta účetní jednotka, která nemovitou věc vede v účetnictví na účtech 021 nebo 031, i když není jejím vlastníkem. Tedy příspěvková organizace musí kontrolovat shodu všech údajů uvedených v katastru nemovitostí na karty majetku i u majetku svěřeného jí zřizovatelem ke svému hospodaření.

Zjišťování skutečného stavu

Inventarizační položka

Předmětem zjišťování skutečného stavu je podle ZoÚ veškerý majetek, závazky, jiná aktiva a jiná pasiva, včetně skutečností účtovaných v knize podrozvahových účtů. Vyhláška pro ně zavádí nový pojem “inventarizační položka“.

Inventarizační položkou je také údaj o každém jednotlivém majetku vypůjčeném nebo najatém, případně i vlastním, avšak vedeném pouze v operativní evidenci (například drobné učební pomůcky v kabinetech, čajové lžičky v kuchyňkách…), jejichž seznam neobsahuje žádnou finanční hodnotu, ale slouží k ověření jeho existence, případně stavu přiměřené opotřebovanosti.

U inventarizačních položek – účtů z účetních knih se ověřuje shoda zjištěného stavu a stavu v účetních knihách včetně podrozvahové evidence.

Inventurní evidence

Podkladem pro zjišťování skutečného stavu je inventurní evidence.

Inventurní evidenci sestaví a předá inventarizační komisi osoba, kterou určí účetní jednotka vnitřním předpisem a která svým podpisem stvrdí správnost údajů v inventurní evidenci uvedených.

Příklad
Příkladem inventurní evidence jsou soupisy budov, soupisy majetku, saldokontní výstupy z evidence pohledávek a závazků, seznam nedokončených investičních aktivit apod.

Obsah inventurních evidencí

Doporučujeme následující obsah inventurních evidencí nutný pro ověření shody částí inventarizačních položek v nich uvedených se skutečností:

Třídění inventurních evidencí

Příklady třídění inventurních evidencí – pořadí třídících hledisek u inventurních evidencí:

Upozornění!
ČÚS č. 708 ukládá povinnost při inventarizaci zjišťovat, zda předpokládaná doba používání dlouhodobého majetku odpovídá odpisovému plánu. Pokud bude zjištěn nesoulad, měl by být pro další období upraven odpisový plán.

Co musí obsahovat inventurní evidence dlouhodobého odepisovaného majetku?

Pomocné evidence a jiné evidence

Podkladem pro ověření správnosti zjištěného skutečného stavu jsou pomocné evidence a jiné evidence.

Pomocnou evidenci předkládá osoba, u níž jsou jednotlivé i souhrnné účetní záznamy využitelné při inventurách uloženy a která odpovídá za jejich správnost. Pomocnou evidenci využívá inventarizační komise, a to buď na vyžádání, anebo na základě předem stanovených požadavků.

Příklad
Pomocnými evidencemi mohou být třeba:
karty majetku, knihy pohledávek,
spisy vedené k pohledávkám,
knihy závazků,
evidence smluv, evidence objednávek,
evidence poskytovaných transferů,
evidence získaných transferů,
rozvahy nebo výroční zprávy obchodních společností, jejichž obchodní podíly jsou v držení účetní jednotky a které byly podkladem pro výpočet reálné hodnoty finanční investice nebo opravné položky k této finanční investici,
ceníky prodejních cen zásob atd.

Jiné evidence jsou vedeny mimo účetní jednotku, například u:

  • Katastru nemovitostí
  • Registru cenných papírů

Předání inventarizačním komisím zajistí osoba určená v interním předpisu. Ten stanoví i termín, ve kterém má být jiná evidence zajištěna, a datum, k němuž se mají údaje v evidenci vztahovat.

Upozornění!
Povinnost prokázat provedení inventury má každá účetní jednotka i u těch inventarizačních položek, jejichž konečný stav v účetní závěrce je nulový, avšak v průběhu účetního období byly vykázány obraty.

Zůstatky všech účtů podléhajících inventurám zobrazených v účetních knihách k 31. 12. musejí být ověřeny na shodu se zjištěným skutečným stavem před sestavením účetní závěrky.

Skutečný stav majetku je nutno ověřit i u majetku ve výpůjčce nebo v nájmu, případně u dalšího majetku, který účetní jednotka nevlastní, ale vznikají jí k němu práva nebo povinnosti.  U tohoto majetku se ověřuje pouze jeho existence bez vyjádření hodnoty majetku v Kč, důležitá je kontrola stavu majetku, zda nedošlo k jeho ztrátě, poškození nebo nadměrnému opotřebení vedoucímu k riziku uplatnění sankcí vlastníkem.

Podkladem k provedení této inventury je seznam majetku s uvedením inventarizačního identifikátoru, který musí i k tomuto majetku, jehož není účetní jednotka vlastníkem, sama připojit nebo využije označení majetku vlastníkem.

Důležité!
Od roku 2018 je zavedena povinnost provést zjednodušenou inventuru u vlastních zdrojů s výjimkou účtu 403 – investiční transfery a účtů skupiny 43x – hospodářský výsledek. Novela vyhlášky ukládá vybraným účetním jednotkám povinnost sestavit zjednodušený inventurní soupis, který však nezobrazuje skutečný stav v něm vykázaných účtů a není sestaven na základě vyhodnocení rozpisu zůstatků účtů, tedy inventurních evidencí.

Zjištěné nesrovnalosti

Příklad
V rámci fyzických inventur movitého majetku často dochází ke zjištění, že některá movitá věc se nevyskytuje na místě, které je jí určeno v systému věcné evidence, z něhož byly vytištěny inventurní evidence. Nesrovnalost vznikla pouhým přemístěním věci (například židle) do jiné místnosti bez zajištění aktualizace údaje o jejím umístění.
Řešení: Opravit údaj v souboru, nebo vrátit židli. Nevzniká potřeba změnit účetní stav.

Příklad
Na katastr nemovitostí byla doručena kupní smlouva na nákup nemovité věci (pozemek a dům). V inventurní evidenci tvoří pořizovací cena pozemku součást konečného stavu na účtu 031 a pořizovací cena stavby je součástí konečného stavu na účtu 021. Nesrovnalost vznikla povinností zaúčtovat podmíněné nabytí právních účinků vkladu do katastru nemovitostí, když údaj o vlastnictví v katastru majetku z důvodu povinné časové prodlevy nemohl být ještě zapsán.
Řešení: Uvést informaci do inventurního soupisu a do přílohy k účetní závěrce. Jedná se o očekávaný nesoulad, nevzniká potřeba změnit účetní stav.

Příklad
V rámci fyzických inventur movitého majetku často dochází ke zjištění, že některá movitá věc se nevyskytuje na místě, které je jí určeno v systému věcné evidence, z něhož byly vytištěny inventurní evidence. Nesrovnalost vznikla opomenutím, kdy prodaná věc nebyla vyřazena z evidence: například u židle prodané nebo vyřazené kvůli opotřebení či poškození nebyl existující vyřazovací protokol zaúčtován.
Řešení: Zúčtovat vyřazení majetku.

Příklad
V rámci fyzických inventur movitého majetku často dochází ke zjištění, že některá movitá věc (židle modrá) se nevyskytuje na místě, které je jí určeno v systému věcné evidence, z něhož byly vytištěny inventurní evidence. A naopak jiná věc (židle červená) se vyskytuje na místě, ale v inventurní evidenci chybí. Nesrovnalost vznikla chybným vyřazením. Účetní jednotka prodala modrou židli, ale při vyřazení se spletla a z evidence omylem vyřadila červenou židli.
Řešení: Účetně je nutno vrátit do evidence červenou židli a vyřadit židli modrou. Jedná se o tzv. záměny.

Příklad
Dokladovou inventurou bylo zjištěno, že v inventurní evidenci chybí konkrétní pohledávka.
Řešení: Účtuje se zvýšení aktiv oproti výnosům, tj. účtu třídy 6, kam pohledávka patří, například 603, jedná-li se o chybějící pohledávku za nájem.

Příklad
Dokladovou inventurou bylo zjištěno, že pohledávka je v evidenci neoprávněně, například je promlčena, nebo dokonce právně zanikla.
Řešení: Pohledávka musí být vyřazena do nákladů a účetní jednotka může rozhodnout o účtování do podrozvahové evidence. Musí být zaúčtována na účet 557 a pokud byla zaúčtována opravná položka, je nutno ji zrušit.

Příklad
Dokladovou inventurou bylo zjištěno, že v evidenci závazků chybí závazek, který prokazatelně vznikl.
Řešení: Účetní jednotka musí tento závazek zahrnout do účetních knih i do evidence závazků a navýšit aktiva, nebo zaúčtovat do nákladů (podle zjištěného charakteru závazku). Nejčastěji se může jednat o zjištěné chyby v zaúčtování penále, úroků, smluvních pokut.

Opravy chyb podle účetních předpisů

Opravy jsou vždy zaúčtovány na účty, kam podle obsahu účetního případu patří.

  • Opravy výdejek, příjemek, zařazovacích a vyřazovacích protokolů

Výdejky       501/112

                     504/132

  • Záměny

Opravy chybně vydané položky v hodnotě 1 000 Kč se provedou jako mínus výdejka. Nelze volit formu příjmu na sklad, ale vratku na sklad                                             -501/-112            1 000 Kč

Vytvoří se výdejka na správnou položku v hodnotě 500 Kč            501/112                  500 Kč

  • Normy přirozených úbytků a jejich stanovení

Pro tvorbu norem pro technologicky zdůvodnitelné ztráty neexistují žádná doporučení. Při výpočtu procentní tolerance je nutno vycházet ze zkušeností účetní jednotky a vyhodnocování konkrétních výsledků inventur.

Příklad
Byla zjištěna nesrovnalost: chybí 3 kg mražených ryb v celkové hodnotě 600 Kč.
Hodnota položky mražená ryba je datu inventury 60 kg.
Na sklad bylo v roce 2019 přijato celkem 3 000 kg.
Manko do normy z titulu výmrazků bylo určeno jako 0,15 % z celkové výše příjmů za rok. To znamená, že manko do normy může být až do výše 4,5 kg.
Nesrovnalost je nižší, než umožňuje výpočet manka do normy, proto je nutno zaúčtovat: 501/112 600 Kč, tj. 3 kg